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效益审计与其它审计相结合，不仅仅是一种提法，更是一种审计理念的创新。
本文主要侧重从五个方面探讨经济责任审计与效益审计的结合。
一、效益审计是审计理念的创新效益审计是现代审计发展的必然趋势，是现代审计的核心内容，也是审计事业自身发展的主要途径。
效益审计是一种新的审计模式，但更主要的是一种新的审计理念，是贯穿审计过程始终的理念。
目前，开展的效益审计有两种类型。一是独立型，二是结合型。所谓独立型是指以审查评价被审计单位（事项）的效益情况为主要目标，单独立项并单独出具审计报告的效益审计项目；所谓结合型是指审计目标兼顾真实合法与效益，与传统财政财务收支、经济责任等审计项目结合的效益审计。即一拖N模式。在效益审计的起步阶段，开展效益审计应以结合型为主，特别是应努力探索效益审计与经济责任审计（或其它审计）相结合的成熟模式，这也是审计界的共识。也就是说要牢固树立效益审计的理念，以此在审计实践中谋篇布局。今年在二期棚户区改造的审计调查方案中，提出始终把效益审计的理念贯穿于审计工作之中，在揭示损失浪费等问题的同时，在资金使用、项目管理、惠民政策等方面突出效益评价。
二、经济责任审计与效益审计相结合的现实性和可能性（一）公共受托责任决定经济责任审计必须引人效益审计受托责任关系是效益审计和经济责任审计等产生和发展的理论基础。经济责任审计的对象不仅涉及单位，而且涉及到一个单位、一个部门、一个区域的党政领导干部和企业法定代表人，最终要评价这些领导干部任职期间对所在部门、单位财政、财务收支的真实性、合法性和效益性，以及对经济活动应当负有的经济责任情况。而效益审计的目的正是从第三者的角度，向有关利害关系人提供受托责任履行情况的信息。随着公共受托责任观念的不断增强，公众对经济责任审计的要求不再停留在财政财务收支的真实性和合法性审计上面，他们更关心的是财政收支的效果性。无论是政府部门还是企事业单位，只要存在公共财产的受托经济管理，受托人就必须对受托财产的安全和完整及其效益性承担公共受托责任，而国家审计就应该对公共受托责任即经济责任的履行情况进行审计和评价，而脱离效益评价的领导干部经济责任审计是狭义的，或者说是不完整的。
（二）经济责任审计客观上具备引入效益审计的条件各级党委、政府和广大人民群众都有这样的要求，经济体制改革进一步深化也迫切需要。党的十六大报告明确提出审计机关要发挥对权力的监督和制约作用，对资金的监督作用，对惩治腐败、加强廉政建设的作用。如，对任期内建设项目审计和审计调查，揭露政府领导因决策不科学、不民主、不合理造成的投资效益不高及损失浪费等问题，监督其决策行为。全面建设小康社会，其中一个重要目标是建立社会主义的法制国家，包括建立健全对各级的领导者业绩责任的考查、考核机制，通过对其任期业绩的深层次审计和评价，，促进领导者科学决策，依法行政，提高经济管理水平，加大对领导干部权力的制约和监督。效益审计可以在这方面发挥重要作用。
原审计长李金华提出真实合法性审计与效益审计“两个并重”的审计工作方针，为经济责任审计引入效益审计提供了理论依据也是在经济责任审计中开展效益审计的一项基本原则。
（三）审计实践表明经济责任审计引入效益审计更具生命力经济责任审计在某种意义上是真实性、合法性审计与效益审计的综合。领导干部经济责任审计总体包括三个方面的内容，即领导干部任期内的重大经济决策和重要经济指标完成情况，所在单位财务收支的真实性、合法性、有效性情况，个人廉洁自律的情况。也就是说，领导干部经济责任审计既包括对真实性、合法性的审查，又包括对经济性、效率性、效果性的评价。因此，它是真实性、合法性审计与效益审计的综合。
对领导干部的经济责任履行情况进行审计，实际就是对政府行为的绩效进行审计。因此，经济责任审计要在落实科学发展观，更好地发挥审计监督在促进经济又好又快发展和构建社会主义和谐社会中的作用，必须在经济责任审计中引入效益审计，围绕贯彻落实中组部制定的地方党政领导干部考核指标体系的相关内容，来深化经济责任审计的内容，提高经济责任审计工作的效率和水平。
三、经济责任审计与效益审计结合的目标定位对领导干部的任期经济责任审计，是财政财务收支审计的人格化，即通过其社会角色的履行，鉴证被审计的领导干部的依法行政能力、科学决策能力、行政管理能力和廉洁自律能力。所以经济责任审计与效益审计结合的目标定位应围绕着四种能力。
（一）从执行国家财政经济政策、遵守国家财经法规制度方面判定其效益性效益性无论表现为部门和单位的，还是某个地区或整个社会性的，它都必须符合国家的大政方针，必须遵守国家的法律法规，必须与国家在某个时期的经济政策相吻合。只有在此大前提下，其效益性才是合法的，才会得到社会的尊重和认可。因此，判定其经济责任审计中的效益性，必须以此为标准和前提。具体到某个部门或单位，表现为该部门或单位的一切经济活动，包括各项经济政策的贯彻、制订和执行，各项资金和财物的接纳、调配、管理及使用，重大工程和项目的决策、组织、实施和运作，以及所有涉及到与国有资产有关的一切经济活动和经济行为，是否在遵守上述原则和前提的条件下贯彻了经济原则、效率原则，并取得了良好的效果。以此评价依法行政能力。
（二）从保持全面持续协调发展，构建和谐社会方面评价其效益性我们的经济责任审计，尤其是对县（区）党政主要领导的经济责任审计应以党委政府重大经济事项决策的制定和执行为主线，侧重于对县域经济社会发展战略的制定，重大经济决策和效果以及宏观经济管理活动的效率和效益。特别要关注涉及县域产业结构调整、新农村建设、社会保障、重点资金分配、投资项目建设、土地出让、招商引资和国有企业改制改组过程中出台的重大经济决策的科学性、效果性。以此来评价决策能力和驾驭经济活动的能力。
（三）从推进部门预算管理制度的实施，优化财政支出结构上，评价其效益性如何能使部门预算编制的内容不仅能全面反映本部门的年度财政需求，而且能全面反映本部门的全部收入状况，这就需要一个科学合理的预算编制方法，并且需要一个保证该方法顺利实施到位并能产生预期效果的督查机制。经济责任审计中的效益审计，可在这方面发挥重要作用。如通过领导干部任期内各年度财务收支结果的对比分析性审计，并综合考虑各部门性质、业务量和工作职能等因素，为财政部门规定人员经费和正常公用经费，以及确定定额标准提供真实、可靠的依据，考核行政管理成本，使预算编制更为科学、合理，并可杜绝部门、单位在预算编制方面的造假和不真实性。通过对公用经费支出中的建设性专款、事业性专项支出进行项目论证及可行性分析性审计，为确定项目支出的必要性，测定支出概算的合理性，考核项目支出的效益性提供依据。鉴证领导干部的行政管理能力。
（四）从加强廉政建设，推进领导干部组织人事制度的改革上保证其效益性组织人事制度改革的核心是领导干部选拨任用的标准和机制。如何才能把那些德才兼备、敢于发展、善于创新的人选拨到领导岗位上来，这就需要一个选人用人的判断标准和良好机制，而领导干部经济责任审计中的效益性审计，则为实现这一目标提供了重要的环节、措施、手段和保证。领导干部的德能勤绩从经济责任审计的角度可概括为三个方面，一是廉政、二是勤政、三是善政。廉政体现了经济责任中的经济性；勤政反映了经济责任中的效率性；善政则表现为经济责任中的效果性；经济责任审计中的效益性审计，只有通过对这三方面的监督和考核，并达到了有机的统一，效益性审计的目标才能得到实现。
四、经济责任审计如何与效益审计结合（一）在经济责任审计理念定位上注重效益审计概念经济责任审计的深化和发展离不开效益审计。主要将真实合法性审计与效益审计二者有机结合起来同步进行，既要审计领导干部贯彻执行国家重要经济政策法规的真实合法性，同时要其任职期间的经济决策和宏观经济管理情况的效果进行分析评价，使对其履行经济责任的审计评价更加客观全面。
（二）在审计评价内容的选择确定上突出效益效果方面为此，必须把握这样几个原则：一是宏观经济效益与微观经济效益的统一。国家的利益与局部的利益在根本上是一致的，但在特定情况下，国家利益与地区或部门的利益还存在不一致的地方，如有的地方受局部利益驱使，乱收费、乱罚款、违规退库、挖挤省、市级财政资金等。绩效评价作为协调微观效益与宏观效益的一种重要手段，必须为加强和改善国家对经济的宏观调控服务，使一个地方的经济效益最大限度地与宏观经济效益保持一致。二是长远经济效益和当前经济效益的统一。正确处理长远经济效益与当前经济效益的关系，必须坚持当前经济效益服从于长远经济效益的原则，一个地区不能只顾眼前利益，杀鸡取卵，竭泽而渔。不仅要考虑发展投资少、见效快的产业，而且要考虑投资大、效益长的公共基础设施和基础工业的开发与建设，如交通、通信、能源、水利的发展。三是经济效益与社会效益和生态效益的统一。在提高经济效益的同时，必须综合考虑社会效益和生态效益，即社会责任。县（区）长经济责任审计的内容要逐步向社会责任拓展，监督评价其履行社会责任的情况。社会责任是指一个地方政府对解决社会问题所承担的责任，包括解决失业问题及提供就业机会的责任、保护生态环境与治理污染的责任，提高职工待遇及技术文化素质的责任，减轻社会总负担的责任，为公共慈善事业提供捐助的责任等。在亚审组织第三次研讨会上，全国人大常委会副委员长成思危在题为《审计机关在加强和改进政府责任中的作用》的主题发言中指出：“政府责任包括政府活动的过程责任与结果责任、财务责任和绩效责任。是一个国家民主、法治和善治的重要标志之一。加强和改善政治责任有助于促进民主政治、增强法治和改善政府治理。审计机关在加强和改进政府责任中扮演重要角色。应发挥其特有作用。”审计要当好政府责任的问责人，我们肩上的责任重大，我认为经济责任审计与效益审计的结合是健全审计问责机制，提高和改进政府责任能力的平台。
（三）在审计方式方法的运用改进上与效益审计进行对接一是在审计方法上做到“五个结合”：经济责任审计与决算审计相结合；财务收支审计与效益审计相结合；专项资金审计与审计调查相结合；微观审计与宏观分析相结合；统一组织与分项实施相结合。二是在审计方式上引入全新模式。整合优化审计资源，聘请吸收工程技术等方面的专家，负责对专门事项实施效益评价。
（四）在审计评价指标的探索创新上向效益审计靠拢采用定量分析与定性分析相结合的方法，按领导干部履行经济责任的重点内容，结合其社会角色定位，采用能够体现其经济责任特点，具有宏观性、综合性和效益性的评价指标，进行多角度、高视点、全方位的分析测评，使评价结果做到客观、全面、准确，具有说服力。
五、在实践中探索效益审计的方式方法理论研究的滞后和整体上的实践不足，是我国效益审计的基本现状。我国的基本国情决定了中国的效益审计不能照搬其他国家现成的模式。
原李金华审计长曾在全国审计工作会议上强调指出：在现阶段要走出中国特色的效益审计路子。当前的效益审计，在审计方式上，要以专项审计调查为主；在审计内容上，要以揭示查处损失浪费为主；在审计目标上、要以促进提高资金使用效益、推动相关部门单位深化改革和提高管理水平为主。同时，坚持把效益审计与财政财务收支审计结合起来，与经济责任审计结合起来，与落实宏观调控措施、推动深化改革、完善法规结合起来。在审计和审计调查中，要通过揭示管理和效益方面存在的突出问题，从政策、法规的层面加强分析研究，有针对性地提出审计意见和建议。
这是根据我国的客观实际情况，对我国效益审计的发展做出的现实选择。
西方国家绩效审计的发展历程和基本形态虽然各有不同，但总体上都是建立在两大基础之上的：一是真实、合法性审计的历史任务基本完成，财务会计活动日益规范，违法违规行为不断减少，会计信息实现了基本真实、合法；二是有一套较为完整科学的绩效评价标准作为审计依据。但目前我国效益审计的探索和实践还不具备西方绩效审计发展的前提条件和外部环境，我们不可能等到真实、合法性问题彻底解决后再开展效益审计，也不可能等到建立起一套完整的绩效评价指标体系以后再开展效益审计。现实情况决定了我们只能从实际出发，探索有中国特色的效益审计模式，推动我市的审计工作从财务收支走向更大格局。（作者：抚顺市审计局副局长）
（中国审计学会 2008-7-4）
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